Вопрос: В соответствии с п. 1 ст. 282 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами, правила указанной статьи применяются также к операциям РЕПО налогоплательщика, совершенным за его счет комиссионерами или поверенными на основании соответствующих гражданско-правовых договоров.Согласно пп. 1 п. 4 ст. 282 НК РФ для покупателя по первой части РЕПО положительная разница между ценой реализации по второй части РЕПО и ценой приобретения по первой части РЕПО признается доходами в виде процентов по размещенным средствам. Такие доходы, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью на территории Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, на основании пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ на дату исполнения второй части РЕПО.В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации относятся:- процентный доход от ценных бумаг, перечисленных в пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ;- процентный доход от иных долговых обязательств российских организаций.Доходы иностранной организации от долговых обязательств иностранных организаций в пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ не упоминаются.Общество является профессиональным участником рынка ценных бумаг, осуществляет брокерскую деятельность.На основании брокерских договоров общество заключает в интересах своих клиентов — иностранных организаций сделки РЕПО с контрагентами, также являющимися иностранными организациями. При этом в зависимости от конкретных условий брокерских договоров и поручений клиентов при заключении сделок РЕПО общество выступает:а) в качестве поверенного, заключая сделки РЕПО от имени и за счет клиента.В случае заключения обществом от имени и за счет клиента — иностранной организации с другой иностранной организацией сделки РЕПО, по которой клиент, являясь стороной по сделке (покупателем) по первой части РЕПО, получает доход в виде положительной разницы между ценой реализации по второй части РЕПО и ценой приобретения по первой части РЕПО непосредственно от контрагента;б) в качестве комиссионера, заключая сделки РЕПО от своего имени, но за счет клиента.В случае заключения обществом от своего имени, но за счет клиента — иностранной организации с другой иностранной организацией сделки РЕПО, по которой общество является покупателем по первой части РЕПО (стороной по сделке), общество получает от контрагента доход в виде положительной разницы между ценой реализации по второй части РЕПО и ценой приобретения по первой части РЕПО, а затем передает этот полученный доход клиенту.При этом мы полагаем, что обязательство общества по передаче клиенту полученного от контрагента дохода по сделке РЕПО не является долговым и источником выплаты дохода от долгового обязательства остается контрагент — иностранная организация (то есть клиент получает доход от долговых обязательств иностранной организации).Верно ли, что при совершении брокером в интересах клиента — иностранной организации сделки РЕПО с другой иностранной организацией и получении этим клиентом дохода по такой сделке РЕПО он не признается полученным от источника в РФ и не подлежит налогообложению в соответствии с нормами НК РФ, а брокер в отношении таких доходов не является налоговым агентом, в том числе не обязан рассчитывать и удерживать налог на прибыль с такого дохода, вне зависимости от того, совершена ли указанная сделка РЕПО от имени клиента (доход поступил клиенту напрямую от контрагента) или от имени брокера, но за счет клиента (доход сначала поступил от контрагента брокеру, а потом был передан брокером клиенту)?Верно ли, что при совершении брокером в интересах клиента — иностранной организации сделки РЕПО с контрагентом — другой иностранной организацией и получении этим контрагентом дохода по такой сделке РЕПО он не признается полученным от источника в РФ и не подлежит налогообложению в соответствии с нормами НК РФ, а брокер в отношении таких доходов не является налоговым агентом, в том числе не обязан рассчитывать и удерживать налог на прибыль с такого дохода, вне зависимости от того, совершена ли указанная сделка РЕПО от имени клиента (доход поступил контрагенту напрямую от клиента) или от имени брокера, но за счет клиента (доход перечислил контрагенту брокер, но фактически расходы понес клиент)?

Ответ: Особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами установлены в статье 282 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 282 НК РФ под операциями РЕПО понимаются сделки по продаже (покупке) эмиссионных ценных бумаг (первая часть РЕПО) с обязательной последующей обратной покупкой (продажей) ценных бумаг того же выпуска в том же количестве (вторая часть РЕПО) через определенный договором срок по цене, установленной этим договором при заключении первой части такой сделки.
Правила статьи 282 НК РФ применяются также к операциям РЕПО налогоплательщика, совершенным за его счет комиссионерами, поверенными, агентами, доверительными управляющими (в том числе через организатора торговли на рынке ценных бумаг и на торгах биржи) на основании соответствующих гражданско-правовых договоров.
На основании пункта 1 статьи 282 НК РФ при реализации ценных бумаг по первой части РЕПО и по второй части РЕПО финансовый результат для целей налогообложения в соответствии со статьей 280 НК РФ не определяется.
При этом пунктом 3 статьи 282 НК РФ установлено, что для продавца по первой части РЕПО разница между ценой приобретения по второй части РЕПО и ценой реализации по первой части РЕПО признается:
расходами по выплате процентов по привлеченным средствам, которые включаются в состав расходов в порядке, предусмотренном статьями 265, 269 и 272 НК РФ, — если такая разница положительная;
доходами в виде процентов по займу, предоставленному ценными бумагами, которые включаются в состав доходов в соответствии со статьями 250 и 271 НК РФ (для банков — в соответствии со статьей 290 НК РФ), — если такая разница отрицательная.
В соответствии с пунктом 4 статьи 282 НК РФ для покупателя по первой части РЕПО разница между ценой реализации по второй части РЕПО и ценой приобретения ценных бумаг по первой части РЕПО признается:
доходами в виде процентов по размещенным средствам, которые включаются в состав доходов в соответствии со статьями 250 и 271 НК РФ (для банков — в соответствии со статьей 290 НК РФ), — если такая разница положительная;
расходами в виде процентов по займу, полученному ценными бумагами, которые включаются в состав расходов в соответствии со статьями 265, 269 и 272 НК РФ, — если такая разница отрицательная.
Таким образом, финансовый результат для целей налогообложения по сделке РЕПО определяется брокером исходя из цены реализации и приобретения ценных бумаг, являющихся предметом сделки РЕПО. Полученные доходы квалифицируются как доходы в виде процентов по займу, предоставленному ценными бумагами, и доходы в виде процентов по размещенным средствам. Следовательно, источником получения сторонами сделки РЕПО дохода является изменение цены ценных бумаг.
В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации, при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ, в валюте выплаты дохода.
На основании положений подпункта 3 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходом, полученным иностранной организацией, не связанным с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации и относящимся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежащим обложению налогом, признается процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации: государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов; иные долговые обязательства российских организаций, не указанные в абзаце втором указанного подпункта.
При этом согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ в целях главы 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления.
Учитывая указанные положения НК РФ, доход в виде процентного (купонного) дохода иностранной организации по сделке РЕПО, полученный ею через российского брокера, подлежит налогообложению в Российской Федерации, если предметом сделок являлись долговые ценные бумаги российских эмитентов. Следовательно, российская организация — брокер при выплате дохода обязана выполнять функции налогового агента в отношении указанного дохода.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ от 27.08.2018 N 03-03-06/1/60891