Вопрос: О формировании банком резервов на возможные потери по ссудам и по сомнительным долгам и о списании задолженности по ссудам и процентам в целях налога на прибыль.

Ответ: Для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) банки вправе создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам) (далее — резервы на возможные потери по ссудам) в порядке, предусмотренном статьей 292 НК РФ.
Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в Положении от 28.06.2017 N 590-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности» (далее — Положение N 590-П), признаются расходом для целей налогообложения прибыли с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ (абзац второй пункта 1 статьи 292 НК РФ).
На основании пунктов 1.3 и 1.8 Положения N 590-П резерв на возможные потери по ссудам формируется кредитной организацией при обесценении ссуды (ссуд), то есть при потере ссудой стоимости (кредитный риск по ссуде), в пределах суммы основного долга (балансовой стоимости ссуды). В сумму основного долга не включаются обусловленные законом, обычаями делового оборота или договором, на основании которого ссуда предоставлена, платежи в виде процентов за пользование ссудой, комиссионные, неустойки, а также иные платежи в пользу кредитной организации, вытекающие из договора, на основании которого ссуда предоставлена.
Для целей налогообложения согласно пункту 2 статьи 292 НК РФ суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений пункта 1 статьи 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода. Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации в Положении N 590-П.
Таким образом, в налоговом учете списание кредитной организацией безнадежной задолженности по ссудам осуществляется за счет сформированного резерва по соответствующей ссуде и не относится на внереализационные расходы.
В отношении процентов пунктом 3 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
Резерв по сомнительным долгам используется организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 НК РФ (пункт 4 статьи 266 НК РФ).
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, которые соответствуют основаниям, указанным в пункте 2 статьи 266 НК РФ.
Таким образом, при наличии у налогоплательщика-банка задолженности в связи с невыплатой процентов по долговому обязательству он вправе сформировать под нее резерв по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 НК РФ, и учесть в составе внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
При соответствии задолженности признакам безнадежной банк вправе списать начисленные проценты по ссудам, относящиеся к безнадежной задолженности, за счет созданного резерва по сомнительным долгам на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, учитываются в составе внереализационных расходов налогоплательщика.
Следовательно, учитывая разный порядок признания безнадежной задолженности по ссудам и по процентам, а также обособленность и независимость формирования и использования резерва на возможные потери по ссудам (статья 292 НК РФ) и резерва по сомнительным долгам (статья 266 НК РФ), признание задолженности по ссуде безнадежной и списание ее за счет резерва на возможные потери по ссудам не влекут за собой одновременного списания начисленных процентов по такой ссуде.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ от 24.12.2018 N 03-03-06/2/94750